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El artículo 11 del Texto Refundido del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Decreto Foral Legislativo 250/2002, de 16 de diciembre, establece que estarán exentas:

"c) Las adquisiciones "mortis causa" que el cónyuge o miembro de pareja estable de la persona fallecida, o bien los parientes de esta por consanguinidad que sean descendientes o ascendientes, de cualquier grado en ambos casos, o colaterales hasta el tercer grado inclusive, y también los adoptados o adoptantes de ella, efectúen de una empresa individual, de un negocio profesional o de participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el artículo 5.º8 de la Ley Foral 13/1992, de 19 de noviembre, del Impuesto sobre el Patrimonio. Asimismo, estará exenta la adquisición hereditaria de derechos de usufructo sobre aquéllos.

Dicha exención estará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

b´) Que la adquisición se mantenga durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que el adquirente falleciere dentro de este plazo o que se liquidara la empresa o entidad como consecuencia de un procedimiento concursal.

c') Que el adquirente no practique actos de disposición ni operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. No obstante, se admitirá la subrogación real cuando se acredite fehacientemente y no dé lugar a la citada minoración.

En el caso de no cumplirse alguno de los requisitos anteriores, deberá pagarse la parte del Impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la exención, junto con los correspondientes intereses de demora".

Por su parte, el artículo 5.º8.Dos de la Ley Foral 13/1992, de 19 de noviembre, del Impuesto sobre el Patrimonio, al que se remite el artículo 11.c) (por tratarse de participaciones en entidades) exige que:

"A) Que la entidad, sea o no societaria, realice de manera efectiva una actividad empresarial o profesional y no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. (...)

B) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.

C) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.

A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial o profesional a que se refiere el apartado Uno.

Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra B) anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.

Cuando una misma persona sea directamente titular de participaciones en varias entidades en las cuales concurran las condiciones establecidas en este apartado dos, el cómputo del porcentaje a que se refiere la letra C) se efectuará de forma separada para cada una de dichas entidades. A tal efecto, para la determinación del porcentaje que representa la remuneración por las funciones de dirección ejercidas en cada entidad respecto de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal del sujeto pasivo, no se incluirán los rendimientos derivados de las funciones de dirección en las otras entidades.

Se considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de Presidente o Presidenta; Director o Directora General; Gerente; Administrador o Administradora; Director o Directora de Departamento; Consejeros, Consejeras o miembros del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa".

En virtud de dicha normativa, se da respuesta las cuestiones planteadas por el consultante.

1. En caso de incumplimiento del requisito de mantenimiento de la adquisición durante el plazo de cinco años siguientes al fallecimiento del causante, interesa conocer, qué consecuencias tiene respecto del mantenimiento de las participaciones durante dicho plazo, el hecho de que la consultante las adquiriera en gananciales en el año de constitución de la sociedad, es decir en 1997.

Para el cumplimiento del requisito de mantenimiento de la adquisición durante el plazo de cinco años referido en la norma, para la consultante, la fecha de adquisición del 40% de las participaciones en la entidad que adquiere "mortis causa", será la fecha del fallecimiento del causante.

2 y 3. Respecto al requisito de la participación que se debe ostentar en la entidad y al requisito del ejercicio de funciones de dirección en la entidad y la percepción de una determinada remuneración por ello, interesa que se aclare quién debe cumplir con dicho requisito, el transmitente fallecido o el adquirente heredero.

Cuando, en el artículo 5.º8.Dos de la Ley Foral 13/1992, de 19 de noviembre, del Impuesto sobre el Patrimonio, al establecer los requisitos, alude al "sujeto pasivo", en referencia al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones debe entenderse referido al causante (fallecido).

En el supuesto planteado por la consultante, ésta, su marido y sus hijos tienen una participación conjunta, dado que todos tienen participaciones en la entidad.

Por lo tanto, el requisito de la letra B) de que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente (en este caso con su descendiente) se cumple, de conformidad con los datos facilitados por el consultante.

Por su parte, el requisito de la letra C) de que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, puede cumplirse por cualquiera de los miembros del grupo familiar, dado que se añade que "Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra B) anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención".

Al tener una participación conjunta el causante, la consultante y sus hijos, el requisito del ejercicio de las funciones de dirección y el cobro de la remuneración por ello, puede darse, como se ha dicho, en cualquiera de las personas del grupo de parentesco.

Manifiesta la consultante que el causante sí ostentaba cargo de dirección en la Sociedad, y más del 50% de sus rendimientos anuales procedían de dicha sociedad.

4. Interesa conocer la calificación fiscal dada por la Administración a la operación de transmisión "mortis causa" de las participaciones de madre a hijo, sobre el alcance de la exención desde el punto de vista del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

De los datos facilitados por el contribuyente se deduce el cumplimiento de los requisitos exigidos por la normativa aplicable a la adquisición "mortis causa" de las participaciones en la entidad analizada en esta consulta, por lo que sería de aplicación la exención recogida en el artículo 11.c) del Texto Refundido del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

No obstante, se advierte de que el artículo 5.º8.Dos de la Ley Foral 13/1992, de 19 de noviembre, del Impuesto sobre el Patrimonio, en su apartado Tres establece que:

"Tres.-La exención a que se refiere el apartado Dos sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en los artículos 15 y 16, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora.

A estos efectos computarán como activos necesarios aquellos a que se refiere el apartado Dos.A).b), excepto que se trate de:

a) bienes inmuebles no afectos a una actividad empresarial o profesional.

b) valores cotizados en mercados secundarios, participaciones en instituciones de inversión colectiva, y vehículos, embarcaciones y aeronaves a que se refiere el artículo 18.

No será de aplicación la exclusión prevista en esta letra a los valores cotizados en mercados secundarios a que se refiere el apartado Dos. A).a).d´).

Los elementos que computen como activos necesarios por aplicación de lo dispuesto en este apartado no podrán exceder del 75 por 100 del total del activo".

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. para su conocimiento con el alcance previsto en el artículo 94 de la Ley Foral General Tributaria.