Consultas HFN y Resoluciones TEAFNA

De las cuestiones recogidas en el escrito del consultante, a continuación, se procede a contestar aquellas cuestiones de naturaleza tributaria que son competencia de esta Administración Tributaria, dado que las cuestiones relativas a la contabilización de operaciones son competencia del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

En atención a su consulta sobre la contabilización de la reducción de capital con devolución de aportaciones, realizada por la entidad A y su reflejo en la contabilidad de la entidad B, en la que participa en la misma en un 12,5 %.

El artículo 25.7 de la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que:

"7. En la reducción de capital con devolución de aportaciones se integrará en la base imponible de los socios el exceso del valor de mercado de los elementos recibidos sobre el valor fiscal de la participación que es objeto de devolución.

La misma regla se aplicará en el caso de distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones.

(...)"

Este precepto establece una regla específica de valoración a efectos fiscales tanto de los elementos patrimoniales transmitidos a los socios como consecuencia de una reducción de capital con devolución de aportaciones o de una distribución de la prima de emisión o asunción, como la participación que el socio tiene en la sociedad que realiza dicha reducción o distribución, por cuanto el valor de mercado de dicho elemento recibido reduce el valor de la participación.

En consecuencia, la reducción de capital o la distribución de la prima de emisión o de asunción, ya sea de forma dineraria o no dineraria, supondrá que los socios contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades integrarán en la base imponible el exceso del valor de mercado de los elementos recibidos sobe el valor fiscal de la participación. Por tanto, el importe de la reducción de capital con devolución de aportaciones o de la prima de emisión o de asunción distribuida reduce el valor a efectos fiscales de la participación que el socio tiene en la entidad, por lo que el mismo no se integraría en la base imponible del socio, siempre que el valor de esa participación exceda del importe percibido. En caso contrario, el exceso del importe percibido sobre el valor de la participación se integrará en la base imponible.

En relación con el referido exceso del importe percibido sobre el valor de la participación, no obstante, puede dar lugar a la aplicación de lo dispuesto en el artículo 35 de la LIS.

En este supuesto, por tanto, procedería analizar la aplicación de lo dispuesto en el artículo 35.4 de la LIS, según la cual:

"4. Estará exenta la renta positiva obtenida en la transmisión de la participación en una entidad cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado 1. El mismo régimen se aplicará a la renta obtenida en los supuestos de liquidación de la entidad, separación del socio, fusión, escisión total o parcial, reducción de capital, aportación no dineraria o cesión global de activo y pasivo.

El requisito previsto en la letra a) del apartado 1 deberá cumplirse el día en que se produzca la transmisión. (...)"

En este sentido, el artículo 35.1 de la LIS establece lo siguiente:

"1. Estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por 100.

La participación correspondiente se deberá poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo. Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el periodo en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

(...)"

En relación con el requisito previsto en la letra a) del apartado 1 del artículo 35 de la LIS, relativo al porcentaje de participación, la entidad B posee un porcentaje de, al menos, un 5% en la entidad A (en concreto un 12,5%), porcentaje que parece poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior a la reducción de capital con devolución de aportaciones.

Dicha exención, estará reducida en un 5 por 100, tal como recoge el apartado 11, del artículo anterior.

Artículo 35.11 de la LIS:

"11. El importe de los dividendos o participaciones en beneficios de entidades y el importe de la renta positiva obtenida en la transmisión de la participación en una entidad y en el resto de supuestos a que se refiere el apartado 4, a los que resulte de aplicación la exención prevista en este artículo, se reducirá, a efectos de la aplicación de dicha exención, en un 5 por 100 en concepto de gastos de gestión referidos a dichas participaciones."

Por tanto, tal como plantea en su cuestión, si ha percibido mayor ingreso que el valor fiscal de la participación, ello da lugar a la generación de una renta positiva, y aplicaría la exención de dicha renta positiva si cumple los requisitos mencionados en el artículo 35 de la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto de Sociedades.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.