Siendo el consultante residente habitual en Navarra, procede la exacción del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en dicho territorio, siendo de aplicación el Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante IRPF) aprobado mediante Decreto Foral Legislativo 4/2008, de 2 de junio. Procede resolver la consulta planteada conforme a dicha normativa.
Primera: El apartado primero del artículo 25 del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF establece que:
"El rendimiento neto del capital inmobiliario será el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos siguientes:
a) Los necesarios para su obtención. El importe total a deducir por los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora de tales bienes o derechos y demás gastos de financiación, así como por los gastos de reparación y conservación del inmueble, no podrá exceder, para cada bien o derecho, de la cuantía de los respectivos rendimientos íntegros obtenidos por la cesión del inmueble o derecho. El exceso se podrá deducir en los cuatro años siguientes de acuerdo con lo señalado en esta letra. Si el mencionado exceso concurre con gastos del periodo impositivo éstos se aplicarán en primer lugar.
b) Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, en las condiciones que reglamentariamente se determinen".
En desarrollo de este precepto el apartado primero del artículo 13 del Reglamento Foral del IRPF señala que:
"Para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva, considerándose como tal:
a) Tratándose de inmuebles: cuando, en cada año, no exceda del resultado de aplicar el 3 por 100 sobre el coste de adquisición o mejora satisfecho, sin incluir en el cómputo el del suelo.
Cuando no se conozca el valor del suelo, éste se estimará en un 25 por 100 del coste de adquisición satisfecho.
(...)."
Por lo tanto, y respondiendo a la consulta planteada, tiene el derecho a considerar en la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario el gasto deducible por amortización que se corresponde con el 3 por 100 del valor de adquisición (sin incluir el valor del suelo) por cada año que hubiera estado alquilado. En aquellos ejercicios en los que el inmueble no hubiere estado alquilado la totalidad del ejercicio económico, el gasto por amortización del inmueble se imputará en proporción al periodo alquilado.
Segundo: En relación a la cuestión de que ejercicios económicos pueden ser modificados y cuál es el procedimiento para solicitar la rectificación.
El artículo 14 del Decreto Foral 188/2002, de 19 de agosto, por el que se regulan las devoluciones de ingresos indebidos en materia tributaria y las solicitudes de rectificación, impugnaciones y controversias sobre las actuaciones tributarias de los obligados tributarios, recoge el derecho del obligado tributario a solicitar la rectificación de las autoliquidaciones presentadas por él mismo al determinar que:
"1. Cuando un obligado tributario entienda que una declaración-liquidación o autoliquidación formulada por él ha incurrido en error, bien sea de hecho o de derecho, podrá solicitar de la Administración tributaria su rectificación, con devolución, en su caso, de las cantidades indebidamente ingresadas en la Tesorería de la Comunidad Foral.
2. La solicitud de rectificación podrá efectuarse siempre que la declaración-liquidación o autoliquidación no se halle en alguna de las siguientes situaciones:
a) Que la Administración haya practicado liquidación definitiva o se haya dictado sentencia o resolución judicial.
b) Que hayan transcurrido tanto el plazo de prescripción de la facultad de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación como el del obligado tributario para solicitar la devolución de ingresos indebidos.
c) Que la Administración haya practicado liquidación provisional, salvo en el supuesto de que ésta hubiese rectificado la declaración-liquidación o la autoliquidación en puntos o por motivos distintos de los que den lugar a la solicitud del obligado tributario.
(...)."
En relación con el artículo anterior, el artículo 55 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria en su apartado primero señala que:
"Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos y acciones:
a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
(...)
d) El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías"
Para el cómputo del plazo de cuatro años hay que tener en cuenta tres consideraciones:
Inicio de computo del plazo. En virtud del apartado primero del artículo 56 de la citada LFGT:
"El plazo de prescripción comenzará a contarse como sigue:
En el caso del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, desde el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración; y en el caso del derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías, desde el día en que se realizó el ingreso indebido."
Periodo de no contabilización:
El apartado 6 del artículo 13 del título III de la LF 7/2020, de 6 de abril, por la que se aprueban medidas urgentes para responder al impacto generado por la crisis sanitaria del coronavirus (COVID-19), el periodo comprendido desde el 14 de marzo de 2020 hasta el 30 de mayo de 2020 no computará a efectos de plazo de prescripción.
Interrupción de la prescripción. Que no se haya incurrido en ninguno de los supuestos de interrupción previstos en el artículo 57 de la LFGT.
En el presente caso, el contribuyente al entender que al presentar sus autoliquidaciones de IRPF ha incurrido en erro, podrá solicitar vía instancia la rectificación de las mismas de los periodos no prescritos, para que se le impute el importe de gasto por amortización que en su caso le corresponda.
Para el cálculo del importe de amortización presentará documentación que acredite el valor de adquisición del bien inmueble alquilado y el/los contratos de alquiler vigentes durante los periodos que se solicite la rectificación de la autoliquidación.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito inicial de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá se objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
La presente consulta se ha contestado conforme a normativa vigente a 31/12/2022.