Consultas HFN y Resoluciones TEAFNA

Para la contestación de la presente consulta, se parte de la premisa de que el consultante, en virtud de lo dispuesto en el artículo 10 del Convenio Económico suscrito entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra, practica las retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos del trabajo conforme a la normativa navarra.

El artículo 68.1 del Reglamento de IRPF (Decreto Foral 174/1999, de 24 de mayo) dispone que:

"1. Con carácter general, la obligación de retener nacerá en el momento en que se satisfagan o abonen las rentas correspondientes."

En el presente caso, al satisfacerse en el ejercicio 2023 rentas sometidas a retención (rentas calificadas como rendimiento del trabajo) por una persona obligada a retener (artículos 64 y 65 del Reglamento de IRPF), nace en ese momento la obligación de retener e ingresar a cuenta el importe correspondiente mediante la carta de pago 745.

Dicho rendimiento deberá informarse en el modelo 190 correspondiente al ejercicio 2023 (a presentar en el año 2024). En el caso de haberse abonado en el ejercicio 2023 rendimientos del trabajo cuyo devengo corresponde a un ejercicio anterior, deberá consignarse el año correspondiente en el modelo 190.

Mediante Orden Foral 3/2018, de 8 de enero, fue aprobado el modelo 190, "Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sobre rendimientos del trabajo, de determinadas actividades empresariales y profesionales, premios y determinadas imputaciones de renta". Dicho modelo recoge una casilla específica para indicar dicho dato:

EJERCICIO DEVENGO.Sólo se consignará si es diferente al ejercicio fiscal de esta declaración. En cualquier otro caso se rellenará a ceros.

Cuestión distinta será la tributación en la autoliquidación de IRPF a presentar por los perceptores de los atrasos (los trabajadores). En el caso en que los trabajadores tengan su residencia habitual en Navarra, deberán presentar la declaración de IRPF en dicho territorio, conforme a lo dispuesto en el Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF (Decreto Foral Legislativo 4/2008, de 2 de junio). El artículo 78.5 esta norma dispone que:

"5. Cuando por circunstancias justificadas no imputables al sujeto pasivo los rendimientos del trabajo no pudieran percibirse en los periodos impositivos correspondientes, se imputarán al periodo impositivo en que se efectúe el cobro con aplicación, en su caso, de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 17, salvo que el sujeto pasivo opte por imputarlos a aquellos periodos impositivos, practicándose declaración-liquidación complementaria, sin imposición de sanciones ni recargos ni devengo de intereses de demora.

En el supuesto de que el sujeto pasivo haya de efectuar a su pagador devoluciones de rendimientos del trabajo percibidos en periodos impositivos anteriores, esas devoluciones se imputarán al periodo impositivo en el que se efectúe la devolución, salvo que se opte por imputarlas a aquellos periodos impositivos de los que procedan los rendimientos del trabajo devueltos. En ambos casos, las citadas devoluciones disminuirán los rendimientos del trabajo.

La opción a que se refieren los párrafos anteriores deberá ponerse de manifiesto a la Administración en la declaración correspondiente al ejercicio en que se efectúe el cobro o la devolución."

Es decir, en el caso de atrasos percibidos por trabadores en el ejercicio 2023 correspondientes al año 2022, los contribuyentes podrán optar entre imputar dicho importe al periodo impositivo en que se efectúe el cobro (2023) o al periodo impositivo correspondiente (en el presente caso, 2022). En todo caso, esta opción debe ponerse de manifiesto en la declaración correspondiente al ejercicio en que se efectúe el cobro (declaración de IRPF del ejercicio 2023 a presentar en el año 2024).

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito inicial de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Usted a los efectos oportunos.