Consultas HFN y Resoluciones TEAFNA

1.- El artículo 17.1 de la Ley Foral 19/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que estarán exentas del Impuesto:

"2º. La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios.

A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los psicólogos, logopedas y ópticos, diplomados en centros oficiales o reconocidos por la Administración.

La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas."

A los efectos de lo dispuesto en este artículo se considerarán servicios de:

a) Diagnóstico: los prestados con el fin de determinar la calificación o el carácter peculiar de una enfermedad o, en su caso, la ausencia de la misma.

b) Prevención: los prestados anticipadamente para evitar enfermedades o el riesgo de las mismas.

c) Tratamiento: servicios prestados para curar enfermedades.

De acuerdo con el citado precepto, la aplicación de la exención aparece condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:

- Un requisito de carácter objetivo, referido a la propia naturaleza de los servicios prestados, conforme al cual deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados.

A este respecto, debe recordarse que los principios de interpretación estricta y de enumeración exhaustiva de los supuestos de exención, que rigen en la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, no permiten realizar una interpretación del término "asistencia a personas físicas" que incluya intervenciones médicas o sanitarias realizadas con una finalidad distinta de la de diagnosticar, tratar y, en la medida de lo posible, curar enfermedades o anomalías de la salud. Por ello, las prestaciones de asistencia que no tengan una finalidad terapéutica deben excluirse del ámbito de aplicación de la exención objeto de examen.

- Un requisito de carácter subjetivo, referido a la condición de quienes prestan los servicios: deben ser prestados por un profesional médico o sanitario de acuerdo con el ordenamiento jurídico vigente. Conforme a lo señalado por la Ley 44/2003, de 21 de noviembre, de Ordenación de las Profesiones Sanitarias, los dietistas-nutricionistas son profesionales sanitarios a los que se refiere el artículo 17.1.2º de la Ley Foral del Impuesto.

2.- A la vista de lo anteriormente expuesto cabe concluir:

- Estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos anteriormente, prestados por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico (incluyendo en este concepto a los dietistas-nutricionistas a los que se refiere la Ley 44/2003), aunque los profesionales médicos o sanitarios que presten los referidos servicios actúen por medio de una sociedad mercantil u otra entidad y, esta, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.

Entre dichos servicios exentos se pueden incluir los prestados a personas con patologías médicas o los consistentes en la realización de dietas a medida para la prevención de patologías específicas, como los referidos en el escrito de consulta.

- Por el contrario, estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, tributando al tipo impositivo del 21%, los servicios consistentes en el análisis de la alimentación de los clientes, indicación de la dieta que se debe seguir y, en general, la realización de métodos fisioterapéuticos o dietéticos tendentes al adelgazamiento de las personas, prestados al margen o con independencia de una actuación médica relativa al diagnóstico, prevención o tratamiento de una enfermedad, es decir, realizados con otros fines, como los puramente estéticos.

3.- En cuanto a la forma de acreditar que los servicios prestados por la consultante tienen un objetivo terapéutico, de prevención y/o tratamiento de enfermedades, hemos de señalar que la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido no establece ninguna disposición al respecto, por lo que habrá que estar a lo dispuesto por la normativa general tributaria.

En relación a la carga de la prueba, el artículo 106 de la Ley Foral 13/2000, General Tributaria, establece que "quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo". En lo que concierne a los medios de prueba y su valoración, el artículo 107 de la misma Ley Foral remite a las disposiciones generales contenidas en la normativa civil y procesal civil.

A este respecto, hay que señalar que en nuestro ordenamiento jurídico rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada. Por ello, no es posible pronunciarse sobre los medios de prueba a aportar para justificar la concurrencia de los requisitos exigidos para aplicar la exención, pues no están contemplados de forma explícita en la Ley Foral del Impuesto ni en las normas dictadas en su desarrollo.

Será el interesado quien habrá de presentar, caso por caso, los medios de prueba que, conforme a derecho, estime idóneos para justificar la aplicación de la exención, medios de prueba que serán valorados por la Administración tributaria. A tal efecto, únicamente puede indicarse que los informes o historiales médicos, y otras pruebas médicas o diagnósticas acreditativas de las enfermedades a que se refiere la consulta, se considerarán medios de prueba aptos para acreditar, junto con otros que estime oportuno aportar el sujeto pasivo, la concurrencia de la finalidad terapéutica exigible para aplicar la exención.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito inicial de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. para su conocimiento con el alcance previsto en el artículo 94 de la Ley Foral General Tributaria.