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1.- El artículo 36.1 de la Ley Foral 19/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que este Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

Por su parte, el artículo 37.Uno.1 dispone que se aplicará el tipo reducido del 10 por ciento a:

"7º Los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente.

En lo relativo a esta ley no tendrán la consideración de anexos a viviendas los locales de negocio, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios o parte de los mismos destinados a viviendas.

No se considerarán edificios aptos para su utilización como viviendas las edificaciones destinadas a su demolición a que se refiere el artículo 17.1.12.ºA.c)"

De acuerdo con este precepto, tributarán al tipo reducido del 10 por ciento las entregas de plazas de garaje que no excedan de dos, cuando se den las siguientes circunstancias:

a) Que se transmitan conjuntamente con viviendas situadas en dichos edificios.

b) Que se encuentren construidas en el subsuelo que ocupa toda la superficie de las zonas comunes de una promoción inmobiliaria, o en la superficie de dichas zonas comunes.

Las plazas de garaje y las viviendas se entenderán transmitidas conjuntamente cuando la transmisión se efectúe en el mismo acto y simultáneamente. Dicha circunstancia es una cuestión de hecho que podrá probarse por cualquier medio de prueba admisible en derecho.

A tales efectos, será indiferente que las entregas de viviendas y plazas de garaje se documenten en una misma escritura pública, o que se documenten mediante escrituras separadas, pues lo relevante, conforme se ha indicado precedentemente, es que la transmisión se efectúe de forma conjunta.

En cuanto a la situación de las plazas de garaje, reiterada doctrina administrativa -por todas, DGT V2761-21 o V2892-21- establece que para que puedan ser consideradas anexos de un edificio de viviendas y recibir el mismo tratamiento que estas, es condición necesaria que se encuentren construidas en la superficie o el subsuelo de la misma parcela que ocupan los edificios y las zonas comunes de una promoción inmobiliaria.

Si las plazas de garaje se encontraran en parcelas distintas, con accesos independientes de las viviendas, y sin vinculación alguna con estas, la entrega de las mismas tributaría al tipo general del 21 por ciento.

2.- En el supuesto planteado en la consulta, y como consecuencia de la parcelación urbanística contemplada en el Plan Especial de Actuación Urbana (PEAU) en la Unidad Básica aaa, aprobado definitivamente, la única parcela existente en la unidad básica aaa, finca registral, se dividió en dos parcelas urbanísticas distintas, aaa-1 y aaa-2, fincas registrales.

Según las determinaciones urbanísticas contenidas en el PEAU, la parcela aaa-1, de uso residencial colectivo protegido, no es edificable en planta sótano, por lo que el artículo 20.10 del PEAU establece que el cumplimiento de la exigencia de aparcamientos se debe resolver para toda la unidad básica bajo la parcela aaa-2, de uso residencial colectivo libre.

De acuerdo con las citadas determinaciones, la ratio de aparcamientos por vivienda establecida en el Plan debe ser cumplida, para las viviendas protegidas edificables en la parcela aaa-1, mediante la asignación de garajes situados necesariamente bajo la parcela aaa-2.

Resulta, por tanto, que las determinaciones urbanísticas hacen que una de las condiciones exigidas por la doctrina administrativa para aplicar el tipo reducido del 10 por ciento, que las plazas de garaje estén situadas en la misma parcela registral que la vivienda junto con la que se transmiten, sea de imposible cumplimiento en el supuesto examinado.

Siendo así, dicha condición no puede erigirse en el elemento determinante de la aplicación del tipo reducido, sino que habrá que examinar si, pese a todo, se aprecia en el supuesto analizado la vinculación entre viviendas y garajes que la norma exige para poder considerar a estos últimos como anejos de las primeras.

Y a este respecto hay que concluir que las mismas determinaciones urbanísticas que impiden el cumplimiento de la condición, evidencian la existencia de esa conexión o vinculación, puesto que solo contemplan la posibilidad de que la exigencia mínima de aparcamiento prevista para las viviendas protegidas se cumpla mediante la entrega de los garajes construidos en el sótano de la parcela aaa-2, parcela que, no hay que olvidar, es contigua a la de las viviendas y resultado, como esta, de la parcelación urbanística de una única parcela registral.

En definitiva, y por las razones expuestas, las excepcionales circunstancias urbanísticas que concurren en el supuesto planteado en la consulta hacen que esta Sección considere aplicable el tipo reducido del 10 por ciento a la entrega de los garajes, con un máximo de dos unidades, que la consultante vaya a adscribir como anejos vinculados a cada vivienda protegida, siempre que se transmitan conjuntamente con estas.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito inicial de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. para su conocimiento con el alcance previsto en el artículo 94 de la Ley Foral General Tributaria.