1.- El artículo 4 de la Ley Foral 19/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El apartado dos del mismo artículo señala que se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
"b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.
(...)"
Por su parte, el artículo 5.1 de la misma Ley Foral contiene una definición propia y específica del concepto de empresario o profesional, considerando como tales, entre otros, a quienes realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el mismo precepto como aquéllas que implican la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales o humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios. Además, dicho artículo considera empresarios a:
"c) quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente."
A la vista de los citados preceptos habrá que determinar si el consultante, como parece sucede, tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, la transmisión proyectada constituye una operación sujeta al referido Impuesto.
2.- De concluir que se trata de una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, hay que tener en cuenta que el artículo 7.1º de la Ley Foral 19/1992 dispone que no estará sujeta al citado Impuesto:
"La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4.3 de esta Ley Foral.
Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:
a) La mera cesión de bienes o de derechos.
b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5.1.c) de esta Ley Foral, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.
c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5.1.d) de esta Ley Foral.
A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.
En caso de que los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en este número, la referida desafectación quedará sujeta al Impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Ley Foral.
Los adquirentes de los bienes y derechos comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes y derechos, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el artículo 17.1.12.º y en los artículos 38 a 60 de esta Ley Foral."
La vigente redacción del precepto supone la adecuación de la Ley Foral 19/1992 a la jurisprudencia comunitaria, conforme a la cual la no sujeción de la transmisión de una universalidad total o parcial de bienes debe entenderse como compresiva de los supuestos de transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero no comprende la mera cesión de bienes.
La aplicación del precepto requiere que:
- los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios en sede del transmitente, y
- que dicha unidad económica se afecte al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
Por tanto, para pronunciarse sobre la sujeción o no sujeción al Impuesto de un supuesto concreto será necesario determinar si los elementos transmitidos constituyen una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, o, por el contrario, se trata de una simple transmisión de activos empresariales.
3.- En el escrito de consulta se indica que se va a transmitir una gasolinera con tienda, sin que la misma haya llegado a entrar en funcionamiento. De tan escasa información se deduce que el objeto de la transmisión no es un negocio en funcionamiento, sino unas edificaciones que no van acompañadas de ninguna estructura organizativa que permita considerarlas constitutivas de una unidad económica autónoma, capaz de desarrollar una actividad empresarial por sus propios medios. Por tanto, parece que nos encontramos ante una mera cesión de activos, a la que no le resultará de aplicación el supuesto de no sujeción previsto en el artículo 7.1º de la Ley Foral 19/1992.
En la medida en que va a ser objeto de transmisión una edificación, podría ser de aplicación lo establecido en el artículo 17.1.12º de la Ley Foral. Dicho precepto establece que estarán exentas del Impuesto:
"A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley Foral, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.
(...)"
Por su parte, el artículo 17.2 establece que "las exenciones relativas a los apartados 10.º y 12.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción."
La información facilitada en la consulta no permite calificar la entrega de la gasolinera y de la tienda, a efectos de la aplicación de lo dispuesto en el precepto transcrito.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito inicial de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. para su conocimiento con el alcance previsto en el artículo 94 de la Ley Foral General Tributaria